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L’EPIDEMIA DA COVID-19 COME CAUSA DI “FORZA MAGGIORE” AI FINI TRIBUTARI.

Le misure restrittive e contenitive, varate in questi giorni dal governo italiano, impongono alcune riflessioni sulle loro implicazioni fiscali in capo ai contribuenti.

È indubbio, infatti, che l’attuale emergenza sanitaria stia avendo notevoli ripercussioni negative in ambito economico, in un Paese, come il nostro, già messo in difficoltà dalla generale crisi economica mondiale.

Il pericolo primario, che si sta profilando, è quello di una crisi di liquidità dei contribuenti, i quali, in questo periodo, non riescono ad incassare quello che dovrebbero.

Tale circostanza dovrebbe determinare difficoltà e, in alcuni casi, impossibilità, nel regolare versamento delle imposte.

In questo caso l’amministrazione finanziaria potrebbe applicare alla lettera le norme sulle violazioni tributarie sugli omessi versamenti, andando a sanzionare il contribuente che non ha versato, in tutto o in parte, le imposte.

Avverso un tale comportamento da parte dello Stato, ad avviso di chi scrive, si potrebbe contestare che il mancato versamento delle imposte, dovuto alla crisi di liquidità causata dall’attuale emergenza sanitaria, dovrebbe costituire causa di “forza maggiore”, in grado di dispensare, eventualmente, il contribuente dall’aggravio delle sanzioni tributarie.

Viene, nella specie, in rilievo – oltre alla previsione “para-costituzionale” di cui all’art. 9 della legge n. 212/2000 (c.d. “statuto dei diritti del contribuente”) – l’art. 6, comma 5, del d.lgs. n. 472/1997, il quale, sotto il profilo sanzionatorio, così dispone: “non è punibile chi ha commesso il fatto per forza maggiore”.

Sul perimetro applicativo della richiamata disposizione legislativa, si è espressa più volte la Corte di cassazione, stabilendo che «con la sentenza della Corte di Giustizia CE C/314/06, infatti, al punto 24, è stato specificato che la nozione di forza maggiore, in materia tributaria e fiscale, comporta la sussistenza di un elemento oggettivo, relativo alle circostanze anormali ed estranee all’operatore, e di un elemento soggettivo, costituito dall’obbligo dell’interessato di premunirsi contro le conseguenze dell’evento anormale, adottando misure appropriate senza incorrere in sacrifici eccessivi… è stato, altresì, evidenziato che la nozione di forza maggiore non si limita all’impossibilità assoluta, ma deve essere intesa nel senso di circostanze anormali e imprevedibili, le cui conseguenze non avrebbero potuto essere evitate malgrado l’adozione di tutte le precauzioni del caso…. sotto il profilo naturalistico, la forza maggiore si atteggia come una causa esterna che obbliga la persona a comportarsi in modo difforme da quanto voluto, di talchè essa va configurata, relativamente alla sua natura giuridica, come una esimente poichè il soggetto passivo è costretto a commettere la violazione a causa di un evento imprevisto, imprevedibile ed irresistibile, non imputabile ad esso contribuente, nonostante tutte le cautele adottate» (Cass. n. 1972/2019).

La Suprema Corte, sulla base delle richiamate premesse, ha, quindi, «escluso che possa farsi riferimento alla generica“crisi aziendale” per applicare la esimente» della “forza maggiore” (Cass. n. 7850/2018).

Per applicare il brocardo ad impossibilia nemo tenetur, quindi, è necessario che la crisi di liquidità sia ben circostanziata.

Ciò premesso, per individuare la casistica in base alla quale ricorre l’esimente della “forza maggiore”, occorre rifarsi all’esperienza giurisprudenziale, secondo la quale rientrano nella predetta scriminante: gli eventi sismici, le calamità naturali e anche le emergenze sanitarie.

Con specifico riguardo all’ultima ipotesi appena elencata, si segnala che, nella giurisprudenza tributaria, non è stato riscontrato un preciso precedente giurisprudenziale che abbia espressamente affermato che un’epidemia (o una pandemia) costituisca causa di “forza maggiore”, che comporta la non applicazione, da parte dell’amministrazione finanziaria, delle sanzioni tributarie.

Tuttavia, si ritiene possibile, nel campo tributario, mutuare l’esperienza della giurisprudenza strettamente civilistica, la quale, di fatto, ha già ricondotto a causa di “forza maggiore” un’epidemia (cfr. Cass. n. 16315/2007, che ha ritenuto l’epidemia di dengue emorragico nell’isola di Cuba una «circostanza inevitabile e straordinaria»).

Ciò premesso in termini generali, nel caso dell’epidemia [rectius: pandemia] da Covid-19, il nostro legislatore ha già predisposto alcune restrizioni per contenerne il contagio, prevedendo, da un lato, precisi limiti alla circolazione delle persone e delle merci, favorendo lo smart working, e, dall’altro, per alcuni settori, la chiusura temporanea della propria attività (cfr. il d.p.c.m. dell’11 marzo 2020, il quale ha momentaneamente bloccato le attività di cui al proprio allegato n. 1 e ha sospeso, per i settori ancora operativi, “le attività dei reparti aziendali non indispensabili alla produzione”).

Sembra proprio, quindi, che la pandemia da Coronavirus possa essere considerata come causa di “forza maggiore” in grado di determinare la non applicazione di eventuali sanzioni tributarie, in caso di mancato versamento delle imposte.

Tale interpretazione risulta ancor più avvalorata se si considera che, dal canto proprio, l’INPS, per i versamenti contributivi “posticipati” a causa del Coronavirus, ha precisato, nella circolare n. 37 del 12 marzo 2020, che «in relazione alla sospensione dei termini per il pagamento dei contributi previdenziali prevista nei comuni individuati nell’allegato 1 al D.P.C.M. del 1° marzo 2020, l’articolo 5, del citato decreto-legge n. 9/2020 dispone che gli adempimenti e i versamenti dei contributi previdenziali e assistenziali e dei premi per l’assicurazione obbligatoria sospesi vengano effettuati, a far data dal 1° maggio 2020, senza applicazione di sanzioni e interessi».

Per quanto fin qui esposto, nel ritenere comunque preferibile far seguito ai pagamenti tributari alle scadenze legislative predeterminate, si è dell’avviso che un’eventuale irrogazione delle sanzioni, da parte dell’amministrazione finanziaria, per l’omissione dei predetti pagamenti, possa essere oggetto di contestazione, da parte del contribuente, considerato che l’attuale emergenza sanitaria dovrebbe essere ricondotta a causa di “forza maggiore”, in grado di comportare l’applicazione dell’art. 6, comma 5, del d.lgs. n. 472/1997.

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