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Riallineamento contabile/fiscale del valore dell’Avviamento

Luca Santi

Dottore Commercialista, Revisore Legale e Mediatore Professionista.
Oltre all’attività “ordinaria” contabile e fiscale e di controllo di gestione, è specializzato in Consulenza su Operazioni di riorganizzazione e risanamento societario e di Tutela e protezione dei patrimoni personali. Inoltre è specializzato nella Difesa del contribuente durante tutte le fasi del contenzioso tributario.
E-mail: luca.santi@studiosanti.it

Riallineamento Contabile/fiscale Del Valore Dell’Avviamento
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La Legge di Bilancio per il 2021 (L.178/2020) estende la rivalutazione all’avviamento, aggiungendo un nuovo comma 8-bis all’articolo 110 del D.L. 104/2020 (cd Decreto Agosto). Con il presente intervento si vuole fare il punto sull’argomento inquadrandolo dal punto di vista civile e fiscale.

Disciplina CIVILISTICA

Ricordiamo che, da un punto di vista civilistico e contabile (si veda OIC 24), l’avviamento è l’attitudine di un’azienda a produrre utili che derivino o da fattori specifici che, pur concorrendo positivamente alla produzione del reddito ed essendosi formati nel tempo in modo oneroso, non hanno un valore autonomo, ovvero da incrementi di valore che il complesso dei beni aziendali acquisisce rispetto alla somma dei valori dei singoli beni, in virtĂą dell’organizzazione delle risorse in un sistema efficiente.

L’avviamento può essere generato internamente, ovvero può essere acquisito a titolo oneroso (in seguito all’acquisto di un’azienda o ramo d’azienda).

Ai fini della sua iscrizione e del suo trattamento contabile, l’avviamento rappresenta solo la parte di corrispettivo riconosciuta a titolo oneroso, non attribuibile ai singoli elementi patrimoniali acquisiti di un’azienda ma piuttosto riconducibile al suo valore intrinseco, che in generale può essere posto in relazione a motivazioni, quali: il miglioramento del posizionamento dell’impresa sul mercato, l’extra reddito generato da prodotti innovativi o di ampia richiesta, la creazione di valore attraverso sinergie produttive o commerciali, ecc.

Ai sensi dell’art. 2426 co. 1 n. 6 c.c., “l’avviamento può essere iscritto nell’attivo con il consenso, ove esistente, del collegio sindacale, se acquisito a titolo oneroso, nei limiti del costo per esso sostenuto“.

Ai fini dell’iscrizione nell’attivo dello Stato patrimoniale, devono essere soddisfatte le seguenti condizioni (documento OIC 24):

  • l’avviamento è acquisito a titolo oneroso (cioè deriva dall’acquisizione di un’azienda o di un ramo d’azienda oppure da un’operazione di conferimento, fusione o scissione);
  • l’avviamento ha un valore quantificabile in quanto incluso nel corrispettivo pagato;
  • l’avviamento è costituito all’origine da oneri e costi ad utilitĂ  differita nel tempo, che garantiscono quindi benefici economici futuri (es. conseguimento di utili futuri);
  • è soddisfatto il principio della recuperabilitĂ  del relativo costo (e quindi non si è in presenza di un cattivo affare).

L’avviamento generato internamente non può, quindi, essere capitalizzato tra le immobilizzazioni immateriali (documento OIC 24).

Ai sensi dell’art. 2426 co. 1 n. 6 c.c., “l’ammortamento dell’avviamento è effettuato secondo la sua vita utile; nei casi eccezionali in cui non è possibile stimarne attendibilmente la vita utile, è ammortizzato entro un periodo non superiore a dieci anni”. Inoltre, “nella nota integrativa è fornita una spiegazione del periodo di ammortamento dell’avviamento“.

A tal riguardo, il documento OIC 24 stabilisce che l’ammortamento dell’avviamento è effettuato secondo la sua vita utile. La vita utile è stimata in sede di rilevazione iniziale dell’avviamento e non può essere modificata negli esercizi successivi.

Disciplina FISCALE

Dal punto di vista fiscale la deducibilitĂ  dell’avviamento è stata introdotta dalla L. 266/2005 e ha trovato applicazione a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 3.12.2005 la quale prevede che le quote di ammortamento del valore di avviamento iscritto nell’attivo del bilancio sono deducibili in misura non superiore a un diciottesimo del valore stesso (art. 103 co. 3 del TUIR).

Il processo di ammortamento dell’avviamento deve, quindi, esaurirsi in un periodo non inferiore a 18 esercizi, che corrisponde ad un’aliquota massima di ammortamento pari a 5,56%.

Ove la quota di ammortamento rilevata a C.E. ecceda la quota fiscalmente deducibile, occorrerĂ  operare una variazione in aumento in sede di dichiarazione dei redditi, rilevando contabilmente la corrispondente fiscalitĂ  differita (si veda sul punto il documento CNDCEC del luglio 2015).

Ora tutto ciò premesso, il comma 83, richiamato in premessa, estende la possibilità di effettuare il riallineamento contabile/fiscale, attraverso il pagamento di un’imposta sostitutiva, anche all’avviamento, oltre che alle altre attività immateriali risultanti dal bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2019.

L’operazione di riallineamento si differenzia dalla rivalutazione perché il valore del Bilancio on viene incrementato ma è il minor valore fiscalmente riconosciuto dell’avviamento (nello specifico caso) che viene riallineato allo stesso valore contabile. Come riportato dalla stampa specializzata (Il Sole 24 ore Gavelli-Tosoni) in un interessante articolo al quale non si può essere che concordi, questa nuova opportunità riguarda solamente il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti in bilancio di cui all’articolo 14 della L. 342/2000.

Il costo dell’operazione è del 3% da pagarsi sul differenziale fra appunto valore civilistico e valore fiscale risultanti dal bilancio 2020 a condizione che questo disallineamento esistesse nell’anno precedente al 2020.

Si tratta di un’opportunità “ghiotta” da valutare caso per caso, anche con l’aiuto / parere del revisore contabile.

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Luca Santi
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